16 de diciembre de 2020

Consecuencias del Brexit a partir del 1 de enero de 2021: IVA, IRPF, IRNR y Sociedades

El Acuerdo de Retirada del Reino Unido de la Unión Europea (UE) contempla un período transitorio hasta el 31 de diciembre de 2020, durante el que se sigue aplicando la legislación comunitaria en el Reino Unido en relación al mercado interior, unión aduanera y las políticas comunitarias, tratando al Reino Unido como Estado miembro, excepto en la participación en las instituciones de la UE y en las estructuras de gobernanza.

Al no haberse solicitado prórroga del período transitorio, este finalizará el 31 de diciembre de 2020. Por tanto, sin perjuicio de las negociaciones que se están llevando a cabo en relación con un posible acuerdo para la relación futura, a partir del 1 de enero de 2021 todos los movimientos de mercancías desde o hacia Reino Unido estarán sujetos a formalidades y controles aduaneros, y ello tendrá consecuencias en los principales impuestos del sistema tributario español: IVA, IRNR, IRPF y Sociedades. En el caso de IRNR, IRPF e Impuesto sobre Sociedades, en determinadas rentas habrá que estar a lo que dispone el Convenio entre Reino Unido y España para evitar la doble imposición (CDI).

IVA
Estas son las consecuencias más relevantes del Brexit en el IVA a partir del 1-1-2021.

Entregas de bienes
Los flujos de mercancías entre España y Reino Unido dejarán de tener la consideración de operaciones intracomunitarias para pasar a estar sujetos a formalidades aduaneras.

Esto implica, en el caso de la entrada de mercancías en el territorio de aplicación del IVA español (Península y Baleares) procedentes de Reino Unido, la liquidación del IVA en el momento de la importación por la Aduana, salvo que la empresa opte por el pago del IVA diferido. Para ello deberá presentar el IVA mensualmente. Si el período de declaración es trimestral, podrá cambiarse a mensual mediante la inscripción en el REDEME. En este caso, la empresa quedará obligada al Suministro Inmediato de Información.

La base imponible del IVA en la importación es el Valor en Aduana añadiendo los siguientes conceptos en cuanto no estén comprendidos en el mismo:

a) Impuestos, derechos, exacciones y demás gravámenes devengados con motivo de la importación, salvo el IVA.

b) Gastos accesorios, como comisiones y gastos de embalaje, transporte y seguro que se produzcan hasta el primer lugar de destino de los bienes en el interior de la Comunidad.

Las mercancías que sean transportadas desde el territorio de aplicación del IVA (TAI) español al Reino Unido serán exportaciones y estarán exentas de IVA.

En el caso de que el empresario español efectúe entregas de bienes a particulares ingleses no será de aplicación el régimen de ventas a distancia.

Para evitar una doble tributación, las adquisiciones intracomunitarias cuyo transporte desde Reino Unido a uno de los 27 Estados miembros se inicia antes del 1 de enero de 2021, no serán tenidas en cuenta si la llegada de las mercancías al lugar de destino se produce a partir de dicha fecha dando lugar a una importación.

Prestaciones de servicios
Se aplicarán las reglas de localización previstas en la Ley del IVA, teniendo en cuenta que el Reino Unido deja de pertenecer a la UE y en particular, la regla de uso efectivo, de forma que estarán sujetos al IVA español los servicios del artículo 70.Dos LIVA cuando se localicen en Reino Unido, pero su utilización o explotación efectiva se realice en el TAI español.

NIF-IVA y modelo 349
Dado que las operaciones realizadas entre España y Reino Unido dejan de calificarse como intracomunitarias no deberán informarse a través de la declaración recapitulativa modelo 349.

Las empresas españolas que realicen operaciones con Reino Unido tampoco tendrán la obligación de identificarse mediante NIF-IVA.

En el caso de realizar operaciones aduaneras (importaciones o exportaciones), deberán disponer de un número de registro operador económico (EORI).

Representante fiscal
Los empresarios establecidos en Reino Unido que realicen operaciones sujetas al IVA en Península y Baleares deben nombrar un representante a efectos del cumplimiento de las obligaciones impuestas en la LIVA, salvo que existan con Reino Unido instrumentos de asistencia mutua análogos a los instituidos en la Comunidad.

Telecomunicaciones, radiodifusión y televisión o electrónicos
Los empresarios establecidos en el Reino Unido que apliquen el régimen de Mini One-Stop Shop (MOSS) para las prestaciones de servicios de telecomunicaciones, radiodifusión y electrónicos a particulares residentes en la UE, deberán cambiar su identificación MOSS y registrarse en un Estado miembro en el régimen de no establecidos en la Unión.

Los empresarios identificados en alguno de los 27 Estados miembros incluirán en las declaraciones de IVA MOSS para el primer trimestre de 2021 los servicios prestados en el Reino Unido hasta el 31-12-2020, aunque deban presentar esas declaraciones después de la citada fecha.

Devolución IVA no establecidos
Los empresarios establecidos en el Reino Unido que adquieran mercancías y servicios en el TAI español y deseen solicitar la devolución del IVA soportado, ya no podrán presentar su solicitud por vía electrónica.

Será necesario que el solicitante nombre un representante residente en el TAI español y que exista reciprocidad de trato en Reino Unido respecto a las empresas españolas, salvo en los siguientes casos:

a) Plantillas, moldes y equipos adquiridos o importados para ser utilizados en la fabricación de bienes que sean exportados con destino al empresario o profesional no establecido o destruidos.

b) Servicios de acceso, hostelería, restauración y transporte vinculados con la asistencia a ferias, congresos y exposiciones de carácter comercial o profesional que se celebren en el territorio de aplicación del Impuesto.

c) Bienes y servicios destinados a la prestación de los servicios de telecomunicaciones, de radiodifusión o de televisión y electrónicos por empresarios que apliquen la MOSS.

En el IVA soportado antes del 1-1-2021 no será de aplicación la exigencia de reciprocidad, la obligación de nombrar representante, ni determinadas limitaciones y condiciones adicionales. Sin embargo, la Administración podrá requerir al solicitante que pruebe su condición de sujeto pasivo del impuesto y aporte facturas.

IRNR
Estas son las consecuencias más relevantes del Brexit en el IRNR a partir del 1-1-2021.

Rentas obtenidas sin mediación de establecimiento permanente

Exenciones

Dejarán de ser aplicables las siguientes exenciones:

 Intereses y ganancias patrimoniales derivadas de bienes muebles obtenidos por residentes en otro Estado miembro de la UE.

• Beneficios distribuidos por las sociedades filiales residentes en España a sus sociedades matrices residentes en otro Estado miembro de la UE o del EEE con efectivo intercambio de información, o a sus establecimientos permanentes situados en otros Estados miembros.

• Dividendos y participaciones en beneficios obtenidos por fondos de pensiones equivalentes a los de la Ley de Planes y Fondos de pensiones, residentes en otro Estado miembro de la UE o del EEE con efectivo intercambio de información, o por sus establecimientos permanentes situados en otro Estado miembro.

• Dividendos y participaciones en beneficios obtenidos por las instituciones de inversión colectiva reguladas por la Directiva 2009/65/CE, o las residentes en los Estados del EEE con efectivo intercambio de información.

• Cánones entre sociedades asociadas, satisfechos a una sociedad residente en un Estado miembro de la UE o a un establecimiento permanente de dicha sociedad situado en otro Estado miembro de la UE.

• Exención por reinversión en vivienda habitual para contribuyentes de la UE, Islandia y Noruega.

Base imponible
El régimen por el cual los contribuyentes residentes en otro Estado de la UE, personas físicas, pueden deducir los gastos previstos en la LIRPF, y en el caso de entidades, los previstos en la LIS, siempre que se acredite que están directamente relacionados con los rendimientos obtenidos en España y que tienen un vínculo directo e indisociable con la actividad realizada en España, no será aplicable.

Tipo de gravamen
Dejará de ser aplicable el tipo de gravamen general del 19 %, propio de los residentes UE, y pasará a ser aplicable el 24 %. Entre estas rentas pueden citarse: rendimientos de inmuebles, rendimientos del trabajo o renta imputadas de bienes inmuebles.

Opción para residentes de la UE de tributar por IRPF
No podrá optarse por tributar en calidad de contribuyente por el IRPF, sin perder la condición de contribuyentes por el IRNR. Mediante dicho régimen, los contribuyentes no residentes, personas físicas, que acrediten ser residentes en otro Estado miembro de la UE o del EEE con el que exista un efectivo intercambio de información tributaria, excepto residentes en países o territorios calificados reglamentariamente como paraísos fiscales, bajo determinadas condiciones.

Rentas obtenidas mediante establecimiento permanente: Imposición complementaria
Es exigible a los establecimientos permanentes de entidades no residentes cuando transfieran rentas al extranjero. La imposición complementaria no será aplicable cuando se trate de rentas obtenidas en territorio español a través de establecimientos permanentes por entidades que tengan su residencia fiscal en otro Estado miembro de la UE, salvo que se trate de un paraíso fiscal, o en un Estado que haya suscrito con España un CDI, en el que no se establezca expresamente otra cosa, con tratamiento recíproco. El CDI con el Reino Unido no contempla este tipo de imposición complementaria, por lo que seguiría sin ser aplicable vía convenio.

IRPF
Estas son las consecuencias más relevantes del Brexit en el IRPF a partir del 1-1-2021.

Rentas y ganancias pendientes de imputación en caso de cambio de residencia
Si el contribuyente de IRPF cambia de residencia a otro Estado todas las rentas pendientes de imputación deberán integrarse en la base imponible del último período impositivo que deba declararse. En caso de desplazamiento a un país de la UE el contribuyente puede optar por presentar una autoliquidación complementaria sin sanción, intereses de demora ni recargo alguno. El traslado a Reino Unido no permitirá efectuar dicha opción.

Determinadas ganancias patrimoniales tributan por cambio de residencia, aunque no se haya producido la enajenación o reembolso de los valores o participaciones, con la posibilidad de diferir la tributación si el desplazamiento es a un Estado miembro de la UE o de EEE con efectivo intercambio de información. Dichas especialidades no resultarían de aplicación en los desplazamientos al Reino Unido si éste deja de formar parte de la UE y del EEE.

Valores no admitidos a negociación
A los valores de sociedades cotizadas residentes en el Reino Unido, al salir de la UE, en caso de reparto de la prima de emisión y la reducción de capital con devolución de aportaciones, se aplicaría el tratamiento que se prevé en la Directiva 2004/39/CE para las no cotizadas.

En las transmisiones de valores o participaciones admitidos a negociación en alguno de los mercados de valores de la UE definidos en dicha Directiva, cuando el contribuyente haya adquirido valores homogéneos dentro de los 2 meses anteriores o posteriores a las transmisiones, la pérdida patrimonial se integra a medida que se transmitan los valores o participaciones que permanezcan en el patrimonio del contribuyente. En la transmisión de valores no cotizados, el plazo que se tiene en cuenta no es el de 2 meses, sino de 1 año. Cuando se trate de los valores de sociedades cotizadas residentes en el Reino Unido, al salir de la UE, el plazo exigido para poder integrar una pérdida patrimonial derivada de una transmisión de dichos valores seguida de una reinversión pasaría de 2 meses a 1 año.

Respecto de las normas específicas de valoración en relación con distintos supuestos en los que se produce una alteración patrimonial, cuando se trate de valores de sociedades cotizadas residentes en el Reino Unido, al salir de la UE, el tratamiento de la transmisión a título oneroso de dichos valores será el previsto para la transmisión de valores no cotizados.

Regímenes especiales
El régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la UE podría no ser de aplicación, dado que su aplicación depende de que las entidades intervinientes, sus socios o los elementos involucrados sean residentes o estén situados en un Estado miembro de la UE, o en algunos supuestos en el EEE, salvo que, en determinados casos, el Reino Unido permanezca dentro del EEE.

La excepción prevista en el artículo 91 LIRPF relativo a la trasparencia fiscal internacional respecto de las entidades residentes en otro Estado miembro de la UE, no le será de aplicación al Reino Unido en tanto que deje de formar parte de la UE.

Premios de loterías, apuestas y sorteos
El gravamen especial del 20 % aplicable a los premios organizados por organismos públicos o entidades establecidas en otros Estados de la UE o del EEE, y que persigan objetivos idénticos a los a la Sociedad Estatal de Loterías y Apuestas del Estado, ONCE y Cruz Roja, no se aplicaría a los organizados por entidades equivalentes del Reino Unido, pasando a tributar como ganancias de patrimonio según las reglas generales (sin exención y aplicando la escala general de gravamen), salvo que el Reino Unido permanezca dentro del EEE.

Deducciones
Las deducciones aplicables a las unidades familiares formadas por residentes fiscales en Estados miembros de la UE o del EEE, no se aplicarán respecto del Reino Unido si deja de tener la consideración de Estado miembro de la UE o del EEE.

Impuesto sobre Sociedades
Estas son las consecuencias más relevantes del Brexit en el Impuesto sobre Sociedades a partir del 1-1-2021.

Provisiones y otros gastos
En el IS, se consideran deducibles las contribuciones efectuadas por las empresas promotoras previstas en la Directiva 2003/41/CE a fondos de pensiones de empleo autorizados o registrados en otro Estado miembro. A partir de 1-1-2021, la realización de contribuciones a fondos de pensiones de empleo del Reino Unido, no se considerará gasto deducible.

Cambios de residencia. Reglas especiales
El cambio de residencia de una entidad con transferencia de elementos patrimoniales de España al Reino Unido generará una deuda tributaria en el IS de las entidades españolas trasladadas, que no podrá ser objeto de aplazamiento.

Exención sobre dividendos y rentas
La exención de dividendos y rentas derivadas de la transmisión de valores representativos de los fondos propios de entidades no residentes en territorio español, no se aplica a entidades residentes en paraísos fiscales, salvo que pertenezcan a la UE y cumplan determinados requisitos. A partir de 1-1-2021 será de aplicación el CDI entre Reino Unido y España.

Rentas procedentes de determinados activos intangibles
Para la reducción en la base imponible de rentas procedentes de determinados activos intangibles, se exige que el cesionario de dichos activos no resida en un país o territorio de nula tributación o calificado como paraíso fiscal, salvo que esté situado en un Estado miembro de la UE y el contribuyente acredite que la operativa responde a motivos económicos válidos y que realice actividades económicas. A partir de 1-1-2021 será de aplicación el CDI entre Reino Unido y España.

Deducciones
• Por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica. Los gastos en investigación y desarrollo y en innovación tecnológica que se integran en la base de la deducción deben corresponder a actividades efectuadas o cantidades pagadas para realizar dichas actividades en España o en un Estado miembro de la UE o del EEE. A partir de 1-1-2021, los gastos asumidos por las entidades españolas contribuyentes por el IS, como consecuencia de dichas actividades en el Reino Unido, no computarán en la base de deducción.

 Por inversiones en producciones cinematográficas, series audiovisuales y espectáculos en vivo de artes escénicas y musicales. El importe de esta deducción, junto con el resto de ayudas percibidas, no puede superar el 50 % del coste de producción. Dicho límite se eleva hasta el 60 % en las producciones transfronterizas financiadas por más de un Estado miembro de la UE y en las que participen productores de más de un Estado miembro. La salida del Reino Unido de la UE supone que las coproducciones en que participen productoras británicas no se benefician del límite incrementado. Además, para considerar que una producción es española, se exige que el elenco de autores, actores o personal creativo esté formado, al menos en un 75 %, por personas con nacionalidad española o de otros Estados miembros de la UE, del EEE, o que posean tarjeta o autorización de residencia en vigor en España o en cualesquiera de dichos Estados. A partir de 1-1-2021 los autores, actores o personal creativo de carácter técnico con nacionalidad o residencia británica no computarán en dicho porcentaje.

Los productores que se encarguen de la ejecución de una producción extranjera en España tienen derecho a una deducción del 20 % de los gastos realizados en territorio español con ciertos límites. Entre dichos gastos se encuentran los de personal creativo que tenga residencia fiscal en España o en algún Estado miembro del EEE, con un límite. A partir de 1-1-2021, el personal creativo con residencia fiscal en el Reino Unido no originará derecho a deducción por los gastos incurridos en ellos por la productora española.

Regímenes especiales
Pueden ser miembros de una agrupación europea de interés económico las sociedades y entes de derecho público o privado constituidos conforme a la legislación de un Estado miembro, y con sede estatutaria o legal y administración central en la Comunidad. También las personas físicas que ejerzan una actividad industrial, comercial, artesanal, agrícola, de profesión liberal o de otros servicios en la Comunidad. A partir de 1-1-2021, a este tipo de joint venture, constituidas por entidades españolas y británicas, no podría considerarse Agrupación Europea de Interés Económico y no aplicarían el régimen especial de imputación de rentas a los socios.

La tributación de los socios o partícipes de las Instituciones de Inversión Colectiva constituidas o domiciliadas en algún Estado miembro de la UE e inscritas en un registro especial de la CNMV se produce cuando las participaciones se transmiten o se distribuyen los dividendos, no aplicándose a dichas rentas el régimen de atribución de rentas. A partir de 1-1-2021, debe analizarse caso a caso la tributación de las rentas de las IIC constituidas en el Reino Unido e inscritas en la CNMV para su comercialización.

El régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la UE supone un diferimiento de la tributación de las rentas latentes en los elementos patrimoniales transmitidos como consecuencia de la realización de dichas operaciones. La aplicación de este régimen en la normativa española se proyecta también a operaciones en las que los bienes transferidos se sitúan en un tercer Estado siempre que se mantenga la posibilidad de un posterior gravamen por parte del Estado español. La aplicación de este régimen al cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la UE será inoperante a partir de 1-1-2021 en cambios de domicilio al Reino Unido.

La cláusula de escape de la aplicación del régimen de transparencia fiscal internacional cuando la entidad controlada es residente en otro Estado miembro, no será de aplicación al Reino Unido a partir de 1-1-2021 y las rentas que la entidad domiciliada en territorio británico obtenga estarán sujetas al régimen de imputación en sede del socio español.

El régimen para las entidades navieras en función del tonelaje para buques registrados en España o en otro estado miembro de la UE se aplica a buques cuya explotación esté gestionada estratégica y comercialmente desde España o desde el resto de la UE o del EEE. A partir de 1-1-2021, las entidades navieras registradas en el Reino Unido no aplican este régimen especial.

Retenciones e ingresos a cuenta
Las entidades aseguradoras domiciliadas en otro Estado miembro del EEE que operen en España en régimen de libre prestación de servicios son sujetos obligados a retener en relación con las operaciones que realicen en España. A partir de 1-1-2021, en las entidades británicas no se produce el supuesto de hecho determinante de la condición de sujeto obligado a retener por este concepto (sí podrán ser sujetos obligados a retener si operan en España mediante establecimiento permanente).